EL CONCEPTO DE RENTA EN LA DOCTRINA TRIBUTARIA

El concepto de “renta” corresponde a la ciencia económica, y, por lo mismo, antes de entrar al estudio de las normas de la ley positiva salvadoreña que regulan los tributos sobre la renta, interesa señalar qué entiende por renta la ciencia económica. Sobre el particular podemos decir que no existe una definición única de “renta”, sino que cada economista (Smith, Ricardo y Malthus) ha dado frecuentemente su propio concepto. Sin embargo, de las diversas definiciones se desprenden elementos comunes que permiten precisar el concepto de “renta” desde el punto de vista de la Economía. Elementos que caracterizan la renta en las doctrinas económicas. Las cuales se resumen para su estudio a continuación:

A) Teoría de Renta-Producto

Según la teoría de la renta producto, la renta es el producto periódico proveniente o extraído de una fuente durable capaz de producirlo. “La característica principal dentro de esta teoría es que la fuente debe subsistir al acto de producción de la riqueza nueva, o sea, que la fuente debe ser durable, lo que no importa sostener, como lo han hecho algunos, que ella es permanente”.

Estudiosos del tema señalan que sólo serán considerados como renta, los enriquecimientos que cumplan los requisitos siguientes:

1. La renta debe ser un producto; es decir, una riqueza nueva, distinta y separable de la fuente que la produce.

2. La renta provenga de una fuente durable en el tiempo. La fuente puede ser el trabajo, la actividad empresarial o el capital. En este aspecto se comprende que la fuente es durable en el sentido que subsista a la producción, manteniendo su capacidad para repetir en el futuro una riqueza diferente. Según los estudiosos de los tributos identifican lo explicado como la habilitación de la fuente, que no es mas que la decisión de poner a trabajar o explotar económicamente la fuente productora de renta, que es otra característica explicada en el punto cinco.

3. La renta debe ser periódica; según este criterio la renta será un ingreso periódico, repetitivo en el tiempo. Sin embargo, el tributarista GARCÍA MULLIN, precisa que dicha periodicidad no es necesariamente real en la práctica, sino que basta la potencialidad de ello.

4. La fuente que produce la renta haya sido puesta en explotación; es decir, la habilitación de la fuente, que constituye la voluntad del ser humano de hacer producir una fuente y de culminar con una actividad o negocio.

Este requisito ha motivado a los estudiosos de las teorías de la conceptualización de la renta a no considerar como tales, las ganancias ocasionales, eventuales o fortuitas.

En el ordenamiento jurídico tributario salvadoreño la teoría de la renta producto esta incorporada en el artículo 2 inciso primero literales a), b) y c) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, donde se entiende por renta obtenida, todos los productos o utilidades percibidos o devengados por los sujetos pasivos, ya sea en efectivo o en especie y provenientes de cualquier clase de fuente, mostrado en el cuadro siguiente:

En síntesis, bajo la teoría renta producto se conceptualiza como renta se determina como renta, aquel producto que proviene de una fuente durable en el tiempo y es susceptible de generar ingresos periódicos.

B) Teoría Flujo de Riqueza

En esta teoría el concepto de renta abarca el total de ingresos que proviene de terceros, sin importar si procede o no de una fuente durable; pues “el ingreso puede ser periódico, temporal o accidental. Dicho de otra forma, se considera renta el total de la riqueza que fluye al contribuyente proveniente de operaciones con terceros, en un periodo determinado; es decir se gravará todas aquellas manifestaciones de riqueza sin tener en cuenta la habitualidad de la actividad que genera la renta, no siendo fácil su aplicación, debido a que se debe reconocer el concepto de riqueza para que proceda la imposición.

En el ordenamiento jurídico salvadoreño la presente teoría está relacionada independientemente del sujeto (personas naturales o jurídicas domiciliadas o no, sucesiones y fideicomisos domiciliados o no en el país, sociedades irregulares o de hecho y la unión de personas) que realice la enajenación de los bienes de capital.

Los ingresos no habituales conceptualizados como renta en esta teoría son los siguientes:

✓ Las ganancias de capital que son rentas que provienen de una actividad ajena al giro principal del contribuyente; es decir, sobre bienes adquiridos no con el ánimo de mantenerlos para la venta, sino más bien para explotarlos económicamente a largo plazo. Los artículos 14 y 42 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, estipulan las reglas para el gravamen de estas ganancias ocasionales.

✓ Ganancias por la enajenación de instrumentos de patrimonio (acciones) y deuda (bonos), cuando constituya una actividad ajena al giro principal del negocio. Los artículos 14-A y 27 relacionado de la Ley de Impuesto sobre la Renta estipulan las reglas para el gravamen de estas ganancias ocasionales.
✓ Los ingresos por actividades accidentales. Se consideran renta producto de una habilitación temporal y eventual de una fuente productora; es decir, la renta proviene de actos accidentales que no implican una organización de actividades con el mismo fin. Este aspecto está observado en el artículo 2 inciso primero literal a) de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Para entender lo relacionado partamos del ejemplo de un ingeniero que desarrolla una actividad permanente como empleado estatal que la hace de comisionista o intermediario en un negocio y acerca a dos clientes para hacer un negocio, así obtiene un ingreso que no proviene de su actividad habitual y la comisión que recibe como contribución no proviene de una fuente durable y permanente; sin embargo, esta actividad accidental genera una ganancia que tributará bajo la teoría flujo de riqueza.

El artículo 3 numeral 1) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, considera renta valores recibidos por el trabajador de sus patronos que no son parte de su habitualidad, cuando tienen finalidad distinta a lo regulado, como:

❖ El dinero o en especie en concepto de viáticos para transporte, alimentación y estadía en una cuantía razonable.

❖ Herramientas de trabajo, uniforme y equipo de oficina.

✓ Ingresos eventuales: Son aquellos ingresos que dependen de la aleatoriedad. Por ejemplo, premios de la lotería, sorteos, toda clase de juegos de azar. Estas rentas están reguladas en el la letra d) del inciso primero del artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

✓ Ingresos a Título Gratuito: Son aquellos obtenidos mediante donaciones, legados o herencias. El artículo 3 numerales 2 y 3, de ley de renta regula estas rentas.

Resumiendo lo explicado la teoría flujo de riqueza engloba a los ingresos provenientes de la ganancia de capital, ingresos eventuales, accidentales y los percibidos a título gratuito.

C) Incremento Patrimonial Más Consumo

Según esta teoría, todo flujo de riqueza que incremente el patrimonio de un sujeto en un periodo determinado, incluidos los consumos que éste haya realizado en ese periodo, debe considerarse como renta de dicho sujeto, teniéndose a dicho incremento como una evidencia de aumento en su capacidad contributiva.

Esta doctrina supone un concepto de renta que tiene su centro en el individuo y busca captar la totalidad de su enriquecimiento (capacidad contributiva) a lo largo de un periodo, de tal modo que, si al comienzo del periodo una persona tenía $1,000.00, consumió $400.00 y al final del periodo quedó con$1,200.00, su renta ha sido de $600.00, pues le permitió consumir $400.00 e incrementó el patrimonio en $200.00.

Dentro de esta teoría se encuentra lo regulado en el artículo 2 inciso primero letra d) de la Ley de Renta, donde se regula como renta obtenida toda clase de productos, ganancias, beneficios o utilidades cualquiera que sea su origen, deudas condonadas, pasivos no documentados o provisiones de pasivos en exceso, así como incrementos de patrimonio no justificado y gastos efectuados por el sujeto pasivo sin justificar el origen de los recursos a que se refiere el artículo 195 del código tributario.