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| Contacto asesoría tributaria Msc. Edgar Mendoza: especialistatributariosv@gmail.com |
Como toda ciencia o arte, para consolidarse necesita tener sus propios postulados o principios que la rijan, y en este sentido la tribulación del Impuesto sobre la Renta no es la excepción, y me refiero particularmente a la definición del término RENTA y partir de allí, para saber certeramente que encaja con el concepto para efectos de declarar y pagar el impuesto sobre la renta.
Bajo esta lógica si buscamos en leyes de carácter tributaria, como por ejemplo en la norma de carácter general aplicable a los tributos internos (Código Tributario), en la propia Ley de Impuesto sobre la Renta y cualquier otra de índole interna, inclusive también las leyes de tipo aduanera y municipal, no encontramos una definición de lo que es renta. Esta omisión en la definición posiblemente para los estudios del tema representa inicialmente limitación para afirmar o negar que un determinado beneficio tribute, resultando inquietudes materializadas en las preguntas siguientes: ¿Será que el legislador tributario ha considerado no incluirlo en la ley respectiva por la complejidad que representa su conceptualización y conviene no hacerlo? o ¿El concepto de renta al no incluirlo puede incursionar en otras definiciones que no necesariamente son de enfoque tributario como es el caso de las ganancias producidas para efectos contables?
Bajo esta lógica si buscamos en leyes de carácter tributaria, como por ejemplo en la norma de carácter general aplicable a los tributos internos (Código Tributario), en la propia Ley de Impuesto sobre la Renta y cualquier otra de índole interna, inclusive también las leyes de tipo aduanera y municipal, no encontramos una definición de lo que es renta. Esta omisión en la definición posiblemente para los estudios del tema representa inicialmente limitación para afirmar o negar que un determinado beneficio tribute, resultando inquietudes materializadas en las preguntas siguientes: ¿Será que el legislador tributario ha considerado no incluirlo en la ley respectiva por la complejidad que representa su conceptualización y conviene no hacerlo? o ¿El concepto de renta al no incluirlo puede incursionar en otras definiciones que no necesariamente son de enfoque tributario como es el caso de las ganancias producidas para efectos contables?
Probablemente, las interrogantes anteriores
tendrán un resultado diferente para los estudiosos, resaltándose en esta parte
la importancia de la conceptualización del término renta, y es aquí donde a
manera de despejar un poco la duda que nos puede dar hasta ahora lo dicho, se
hace ineludible hacer referencia, aunque en esta oportunidad un poco escueto, de
lo que dicen la doctrina, o si se quiere mejor, que dicen al respecto algunos
autores entendidos sobre el tema.
Partiré haciendo referencia a la importancia que tiene la actividad financiera del Estado, diciendo que la principal fuente de
ingresos para cualquier país son los tributos, por lo tanto representan la fuente primordial para afrontar los gastos públicos, y en este sentido
el impuesto sobre la renta constituye una porción importante en el pastel de la recaudación de El Salvador, por las
cantidades dinerarias que se pueden obtener, siendo este impuesto de
naturaleza directa, que grava particularmente la riqueza obtenida por una
persona, por lo que para su obtención es necesario tener claridad del concepto RENTA.
Varios letrados del tema con el tiempo han escrito teorías al respecto, pero los criterios o teorías que prevalecieron para su definición son RENTA PRODUCTO (que se conoce también como como teoría de la fuente), FLUJO DE RIQUEZA PROVENIENTE DE TERCEROS y CONSUMO MAS INCREMENTO NETO DEL PATRIMONIO.
Varios letrados del tema con el tiempo han escrito teorías al respecto, pero los criterios o teorías que prevalecieron para su definición son RENTA PRODUCTO (que se conoce también como como teoría de la fuente), FLUJO DE RIQUEZA PROVENIENTE DE TERCEROS y CONSUMO MAS INCREMENTO NETO DEL PATRIMONIO.
La primera teoría entre sus características expone entre otros que lo considerado como renta es todo lo que produce la fuente, es decir la riqueza nueva que proviene de un tercero que
ingresa al patrimonio del individuo y es utilizada para sus fines, que puede
ser la inversión, el consumo o el ahorro; bajo esta premisa se conceptualiza
como renta la riqueza nueva generada que constituye un producto como resultado de poner en explotación
una determinada fuente, por ejemplo si consideramos al trabajo como fuente, el
producto derivado de ello sería las remuneraciones obtenidas denominadas como
sueldo, honorario, aguinaldo, bonificación, horas extras y gratificaciones
entre otros.
Las partes relacionadas de esta teoría son las siguientes:
Ahora bien, ¿Como se manifiestan estas teorías en la Ley de Impuesto sobre la Renta salvadoreña?, al respecto doy una pincelada donde se considera implícitamente de la primer teoría abordada, en el sentido que en dicha norma, en su artículo 2 por ejemplo, cuando define a la renta obtenida que es "todos los productos o utilidad obtenida...", se refiere que constituye renta obtenida los resultados o beneficios económicos que producen la fuentes como trabajo, actividad empresarial y el capital, siendo estos productos entre otros los que dice el artículo 9 del Reglamento de Aplicación del Código Tributario, siguientes:
a) Servicios personales, como: salarios, sueldos, sobresueldos, dietas, gratificaciones, gastos de representación, primas, aguinaldos, comisiones, jubilaciones, pensiones, así como otras remuneraciones o compensaciones similares derivadas del trabajo personal;
QUE SEA
UN PRODUCTO
Debe ser una riqueza nueva, distinta y
separable de la fuente; que pueda contarse y medirse exactamente y expresarse
en dinero. Dentro de los enriquecimientos que no constituyen un producto y por
lo tanto no pueden considerarse renta de acuerdo con esta teoría, se encuentran
aquellas ganancias que se integran a la fuente, no pudiendo separarse
físicamente de ella. Tal es el caso del mayor valor que adquiere un inmueble
por un incremento en su valor de mercado.
QUE
PROVENGA DE UNA FUENTE DURABLE
La fuente debe sobrevivir a la producción de la
renta, manteniendo su capacidad para repetir el enriquecimiento en el futuro.
De otro lado, las ganancias de capital constituyen enriquecimientos que no
provienen de una fuente durable, en tanto la fuente se agota en el momento que
la ganancia se realiza.
Tal es el caso de un productor de zapatos que
vende la máquina con la que los fabrica porque, al realizar dicho bien, se
extingue la fuente productora de la renta. Debemos tener presente que la
durabilidad de la fuente debe entenderse en un sentido relativo. No implica que
la fuente sea eterna.
DEBE SER
PERIÓDICA
La fuente debe tener la posibilidad de volver a
repetir el producto. No es necesario que la renta se genere con una
periodicidad regular (cada mes, por ejemplo), basta con que exista
potencialidad de repetir la renta. Así, por ejemplo, la ganancia obtenida por
el arrendamiento de un predio que se alquila por única vez se considera renta
periódica, toda vez que existe la posibilidad de arrendar nuevamente dicho
predio.
En cambio,
los ingresos eventuales que dependen de un factor aleatorio, ajeno a la
voluntad de quien los obtiene, como los premios de lotería y juegos de azar, no
constituyen ingresos periódicos. Si bien en este último ejemplo, en estricto,
existe la posibilidad de que las ganancias vuelvan a repetirse, dicha
posibilidad no depende de la explotación de la fuente, sino de factores
aleatorios. Por esta razón se considera que no constituyen productos periódicos.
LA
FUENTE DEBE SER PUESTA EN EXPLOTACIÓN
La fuente
debe haber sido habilitada intencionalmente para producir ganancias. Así, se
considera habilitación, por ejemplo, la preparación de las tierras para el
cultivo de pastos que serán vendidos como alimento para ganado, pero no lo
sería si los pastos crecen en el campo por efecto de las lluvias.
En cuanto a la teoría del
FLUJO DE RIQUEZA PROVENIENTE DE TERCEROS considera renta la totalidad de
ingresos provenientes de terceros percibidos por una persona en un período
dado. Mientras las “Rentas Producto” se caracterizan por ser enriquecimientos provenientes
de terceros bajo ciertas condiciones; la Teoría del Flujo de Riqueza no exige
que los ingresos sean periódicos ni que provengan de una fuente durable en
estado de explotación.
Los aspectos relacionados a esta teoría se presentan a continuación:
GANANCIAS DE CAPITAL
REALIZADAS
Enriquecimientos derivados de la realización
de bienes patrimoniales, en tanto la enajenación de los mismos no sea objeto de
una actividad lucrativa habitual.
Ejemplo: El fabricante de vestidos que vende una máquina
remachadora.
INGRESOS POR ACTIVIDADES ACCIDENTALES
Enriquecimientos que provienen de
actos eventuales que no implican una organización de actividades con el fin de
generar la renta gravada.
Ejemplo: El automovilista que
encuentra a alguien en el camino y le cobra por llevarlo a destino.
INGRESOS EVENTUALES
Enriquecimientos que dependen de
factores aleatorios, ajenos a la voluntad de quien los obtiene.
Ejemplo:
Los premios de lotería y juegos
de azar.
INGRESOS A TÍTULO GRATUITO
Enriquecimientos derivados de
transmisiones gratuitas (donaciones y herencias), que por su propia naturaleza
no son periódicos ni provienen de una fuente durable en estado de explotación.
Para la teoría del CONSUMO MAS
INCREMENTO NETO DE PATRIMONIO constituye
renta la totalidad de beneficios económicos que obtiene una persona a lo largo
de un periodo determinado. Estos beneficios tienen dos formas de manifestarse:
se transforman en consumo o terminan incrementando el patrimonio al fin del
periodo. Por eso, la suma algebraica de lo consumido más los cambios en el
valor patrimonial constituye la renta del periodo.
En esta teoría, la renta puede
consistir en el uso o consumo de bienes y servicios o en simples variaciones
del valor del patrimonio, aunque no se hayan realizado a través de operaciones
con terceros. Por ejemplo: si al comienzo del período una persona tenía 50 unidades, consumió 30 y al final del período quedó con 60, su renta ha sido de 40, pues le permitió consumir 30 e incrementar el patrimonio en 10.
Ahora bien, ¿Como se manifiestan estas teorías en la Ley de Impuesto sobre la Renta salvadoreña?, al respecto doy una pincelada donde se considera implícitamente de la primer teoría abordada, en el sentido que en dicha norma, en su artículo 2 por ejemplo, cuando define a la renta obtenida que es "todos los productos o utilidad obtenida...", se refiere que constituye renta obtenida los resultados o beneficios económicos que producen la fuentes como trabajo, actividad empresarial y el capital, siendo estos productos entre otros los que dice el artículo 9 del Reglamento de Aplicación del Código Tributario, siguientes:
a) Servicios personales, como: salarios, sueldos, sobresueldos, dietas, gratificaciones, gastos de representación, primas, aguinaldos, comisiones, jubilaciones, pensiones, así como otras remuneraciones o compensaciones similares derivadas del trabajo personal;
b) Ejercicio de profesiones, artes, oficios, deportes y cualquier otra ocupación de igual naturaleza, que generen honorarios, premios, regalías y otros similares;
c) Ejercicio de actividades empresariales como, las agrícolas, industriales, comerciales, de servicios en general, mineras, pecuarias, caza y pezca y otras de similar naturaleza que produzcan ganancias, beneficios o utilidades, cualquiera que sea su denominación;
d) Utilización o explotación de bienes muebles o inmuebles, que generen alquileres, intereses, dividendos, participaciones, rendimientos, ingresos por derechos de autor, regalías, derechos de llave, utilización de marcas, patentes; y
e) Comercialización de bienes y servicios de cualquier clase, como: compraventas, permutas, transacciones de cualquier clase, sean éstas voluntarias o forzosas.
Con lo expuesto se va a concluyendo que implícitamente las teorías doctrinarias si fueron consideradas cuando el legislador de nuestro papas aprobó la referida norma espacial.
c) Ejercicio de actividades empresariales como, las agrícolas, industriales, comerciales, de servicios en general, mineras, pecuarias, caza y pezca y otras de similar naturaleza que produzcan ganancias, beneficios o utilidades, cualquiera que sea su denominación;
d) Utilización o explotación de bienes muebles o inmuebles, que generen alquileres, intereses, dividendos, participaciones, rendimientos, ingresos por derechos de autor, regalías, derechos de llave, utilización de marcas, patentes; y
e) Comercialización de bienes y servicios de cualquier clase, como: compraventas, permutas, transacciones de cualquier clase, sean éstas voluntarias o forzosas.
Con lo expuesto se va a concluyendo que implícitamente las teorías doctrinarias si fueron consideradas cuando el legislador de nuestro papas aprobó la referida norma espacial.
En el caso de la segunda teoría a parte de gravar los mismos aspectos de la primera teoría, también incluye el gravamen entre otros de las ganancias ocasionales y accidentales, que para el caso de la Ley en comento en los artículos 14 y 42, se establece el régimen de impuesto sobre la renta aplicado a las ganancias de capital tanto ordinarias como extraordinarias que en realidad constituye un especie de ganancia ocasional.
Con respecto a la tercera teoría es importante señalar que el régimen tributario salvadoreño incluye mecanismos de determinación del impuesto sobre la renta basado en incrementos de patrimonio que los administrados no pueden justificar, para el caso en el Código Tributario en los artículos por ejemplo el artículo 195 que trata sobre los incrementos patrimoniales no justificados y los gastos efectuados por el sujeto pasivo sin justificar el origen de los recursos, constituyen renta obtenida para efectos del Impuesto Sobre la Renta.
En términos de acotación, se puede decir que las teorías analizadas si son parte implícitamente del contenido de la Ley de Impuesto sobre la Renta salvadoreña.
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